Методика аудиту звіту про фінансові результати

Питання проведення аудиту звіту про фінансові результати на підприємствах є дуже важливим і актуальним в наш час. Це пов'язано з тим, що з розвитком ринкових відносин та відносної стабілізації в економіці країни, господарюючі суб'єкти почали окрім основної діяльності інвестувати вільні активи в фінансову та інвестиційну діяльність. Метою такої діяльності підприємства - є отримання доходу. Фінансові результати відображають мету підприємницької діяльності - її доходність, що і є вирішальними для підприємства. Окрім його керівництва і колективу вони цікавлять вкладників капіталу (інвесторів), кредиторів, державні органи, в першу чергу податкову службу, фондові біржі, які займаються купівлею-продажем цінних паперів та ін.

Фінансовий результат являє собою універсальну економічну категорію, яка враховує два чинники основної мети підприємницької діяльності - доходи та витрати. Формування інформації про доходи і витрати здійснюється послідовно та безперервно за допомогою системи бухгалтерського обліку. Бухгалтерський облік, звітність та господарський контроль існують в економічному середовищі та мають здатність постійно пристосовуватись до зростаючих потреб суспільства.

Економічний розвиток супроводжується змінами законодавства, що регулює підприємницьку, інвестиційну діяльність, податкову політику. Нажаль в Україні розвиток нормативної та методичної бази за різними напрямами здійснюється без відповідної узгодженості, що призвело до значних відмінностей у методиці обліку доходів, витрат, визначення фінансових результатів діяльності та відображення їх у звітності для використання різними групами користувачів. Тому питання бухгалтерського обліку доходів і витрат, методики визначення фінансових результатів та контролю за їх формуванням і відображенням у звітності є досить актуальними, досліджуються як науковцями так і практикуючими бухгалтерами, аудиторами, менеджерами.

Проблеми аудиту фінансових результатів в сучасних умовах розглядаються у працях вітчизняних вчених Білухи М.Т., Дем'яненка М.Я., Гайдуцького П.І., Гарасима П.М., Кірейцева Г.Г., Кужельного М.В., Лінника В.Г., Осадчого Ю.І., Пархоменка В.М., Пушкаря М.С., Саблука П.Т., Швеця В.Г., Шпичака О.М. та інших. Питаннями аудиту формування фінансових результатів та відображення їх у звітності займаються Бутинець Ф.Ф., Голов С.Ф., Єфименко В., Зубілевич С.Я., Петрик О.А., Редько О.Ю., Сопко В.В. Вони роблять значний внесок у розвиток аудиту, підходячи до нього з точки зору стандартизації звітності. Але ряд проблем залишаються не вирішеними, оскільки стандартизація обліку і звітності, становлення нормативної бази, теоретичного обґрунтування даних процесів знаходиться на стадії формування та розвитку. Особливою проблемою є неузгодженість методик аудиту та визначення фінансових результатів діяльності підприємств для цілей оподаткування та формування фінансової звітності.

Все вищезазначене свідчить про актуальність обраної теми

Метою курсової роботи є теоретичне обгрунтування положень та їх практичне застосування в проведенні аудиту фінансових результатів діяльності підприємств в умовах стандартизації звітності.

Для досягнення поставленої мети в роботі визначені наступні завдання:

- ознайомитись з поняттям аудит як формою контролю та його сутністю;

- визначити зміст фінансових результатів господарської діяльності, що вони виконують в процесі сучасного економічного розвитку;

- оволодіти методикою проведення аудиту звіту про фінансові результати.

- визначити джерела інформації та об'єкти аудиту при проведенні документальної перевірки результатів фінансової діяльності;

- проаналізувавши досвід розвитку методики аудиту доходів, витрат та фінансових результатів, визначити шляхи її вдосконалення з урахуванням умов гармонізації звітності;

- вдосконалити методику аудиту фінансових результатів діяльності підприємства у складі аудиту фінансової звітності.

Об'єктом дослідження є організація аудиту звітності фінансових результатів діяльності підприємств.

Предметом дослідження є сукупність методологічних підходів та методичних положень щодо аудиту фінансових результатів.

При виконанні курсової роботи застосовувались методи синтезу, порівняння і конкретизації.

В ході написання курсової роботи були використані наступні джерела: нормативно-законодавчі акти, бухгалтерські документи та звітність підприємства, праці провідних учених-економістів, матеріали періодичних видань, а також матеріали мережі Інтернет.

Розділ 1. Теоретичні основи аудиту фінансових результатів

1.1 Теоретичні основи обліку фінансових результатів та їх відображення в звітності

Загальноекономічне визначення суті фінансових результатів пояснює їх як наслідок співставлення доходів звітного періоду із витратами. Доходи ототожнюються із споживною вартістю товарів, продукції, витрати - із їх фактичною вартістю. Фінансові результати проявляються у вигляді прибутків (у випадку ефективної діяльності) чи збитків (у протилежному випадку).

Для того, щоб категорія фінансового результату господарської діяльності виконувала свої функції (нагромадження та розширеного відтворення, розподільчу та регулюючу, стимулюючу та контрольну), її необхідно визначати та відображати у певних вимірниках. Ринкова економіка виробила зручний та прийнятний вимірник - вартісний (у грошовій одиниці), а його формування та визначення на основі фактично проведених та відповідним чином задокументованих господарських операцій здійснюється засобами бухгалтерського обліку. Але результат від здійснення цих операцій, визначений на основі облікових даних, може відрізнятися за рахунок застосування різних методів оцінок активів, нарахування амортизації, тощо, та суть здійснених операцій від цього не змінюється.

Вибір методів оцінки, та методики визнання фінансових результатів залежить від превалювання інтересів тієї чи іншої групи людей (власників, керівництва, держави, працівників). Кінцевим, вихідним моментом процесу бухгалтерського обліку є формування звітних показників і, зокрема фінансової звітності, яка є доступною для різних груп користувачів інформації про фінансові результати діяльності. Відповідно, для зменшення впливу зацікавлених груп людей на показник фінансових результатів у звітності підприємств, держава регулює методичні підходи до його визначення шляхом стандартизації обліку та звітності.

Застосувавши комплексний підхід до визначення функцій та завдань бухгалтерського обліку можна виділити методичну направленість обліку на визначення фінансових результатів діяльності підприємств. Разом з тим, на методику визначення фінансових результатів діяльності впливають різноманітні чинники, як об'єктивні так і суб'єктивні. Виходячи з цього, ми дійшли висновку про необхідність уточнення формулювання завдань бухгалтерського обліку фінансових результатів, а саме: завданням бухгалтерського обліку фінансових результатів є оперативне і правильне відображення доходів та витрат у системі бухгалтерського обліку і звітності, у відповідності до обраної облікової політики, з метою визначення фінансових результатів та надання достовірної управлінської інформації для різних її користувачів і контролю за наявністю та станом засобів підприємства на всіх стадіях їхнього руху.

Суть категорії звітність полягає у її видах та формах зумовлених потребами користувачів, як правило, зовнішніх щодо підприємства. В сучасних умовах звітність є найбільш доступним джерелом інформаційного забезпечення управління. Якщо традиційно інформація вважалась тільки поясненням, викладенням, повідомленням, то нині вона набирає нові значення: сукупність даних, фактів, знань про деяку систему, які характеризують певну організацію чи структуру, стан і поведінку системи в цілому. Інформація, яку інформаційна система надає споживачеві, є одним з ресурсів, що дозволяє вигідно вкласти кошти, орієнтуватися в кон'юнктурі, підвищувати продуктивність праці та загальну ефективність діяльності.

Звітність, як інформаційна система, не тільки надає інформацію про минулі події та фінансові результати діяльності, але й має зворотній вплив, тобто дозволяє визначити пріоритетні напрями вкладень і таким чином впливати на фінансові результати майбутнього. З цих позицій нами обґрунтовані шляхи використання звітності, в якому акцентовано зовнішнє, доволі резонансне, використання і внутрішнє, що до сьогодні ще не знайшло класичного вираження.

Формування звітних показників пов'язано з вибором облікової політики підприємства. Ми вважаємо, що досягти якісних змін в методиці та організації звітності можливо за умови єдиної стандартизації різних видів звітності (фінансової, статистичної, податкової, оперативно-технічної), що передбачає чіткі визначення показників, узгодженість їх, уніфікацію методик визначення (розрахунку) для цілей відображення у звітності. Тому подальша стандартизація звітності має здійснюватися на основі уніфікації методик визначення їх показників, що може бути забезпечено єдиною методологічною обліковою політикою в державі.

На сучасному етапі розвитку теорії бухгалтерського обліку в Україні вважається, що бухгалтерський облік має свій метод. Традиційними специфічними методами бухгалтерського обліку вважаються подвійний запис і система рахунків. Економічною наукою вважається що методи бухгалтерського обліку - подвійний запис і система рахунків - розвинулися на основі політекономії, математики й права як наслідок виникнення категорії прибуток.

Дослідження історії розвитку бухгалтерського обліку доходів і витрат та визначення фінансового результату діяльності в системі бухгалтерських рахунків в Україні засвідчили значні досягнення в розвитку методики вітчизняного аудиту. Тому історично сучасний процес стандартизації обліку та звітності не може здійснюватись без урахування досягнень в галузі методики бухгалтерського обліку в Україні.

1.2 Теоретичні аспекти основ аудиту: сутність, предмет, метод і об'єкти аудиту

Економічна наука дає багато визначень аудиту. Наведемо деякі з них: аудит - це процес, під час якого компетентна, незалежна особа збирає й оцінює свідчення про кількісну інформацію, яка стосується конкретного економічного суб'єкта, з метою встановлення і відображення у звіті ступеня відповідності цієї кількісної інформації встановленим критеріям.

Існує і таке визначення: аудит - це незалежна експертиза фінансових звітів та іншої інформації про господарсько-фінансову діяльність суб'єкта господарювання з метою формування висновків про його реальний фінансовий стан.

Це визначення суттєво відрізняється від визначення аудиту згідно з Законом України «Про аудиторську діяльність» від 22.04.1993 за № 3125-ХІІ. За законом, аудит - це перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам.

В Україні за наявності Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій опублікування бухгалтерської звітності або інформації можна вважати позитивним явищем, проте бухгалтерська інформація є, з одного боку, докладною, а з іншого - обмеженою, оскільки вона не розкриває повністю деяких важливих моментів, наприклад усіх конкретних дебіторів і кредиторів підприємств.

Сутність аудиту полягає у перевірці бухгалтерської звітності, обліку, первинних бухгалтерських документів та іншої інформації, що стосується фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою висловлення незалежної думки аудитора про її достовірність в усіх суттєвих аспектах і відповідність вимогам законів України та національним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку або іншим правилам згідно з вимогами її користувачів.

Одним із важливих питань загальної теорії аудиту є визначення його предмета. Виходячи з загального положення про предмет науки можна зробити висновок, що визначення предмета аудиту і його змісту потребує системного підходу, тобто має охоплювати економічні, організаційні, інформаційні та інші характеристики систем, що перебувають у сфері аудиторських послуг. Сам зміст предмета аудиту повинен розкривати його значення та роль у системі ринкових відносин.

Метою будь-якої підприємницької діяльності є одержання прибутку. Прибуток -- це сума, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати. Звідси отримання доходів прямо пропорційно впливає на суму отриманого прибутку, тобто на досягнення основної мети підприємництва. Тому всі об'єкти підприємницької діяльності прагнуть одержати якнайкращі результати за цими показниками.

Користувачі, для яких достовірність фінансової інформації про доходи і фінансові результати є досить значною, потребують засвідчення її аудитором.

Метою аудиту фінансових результатів є встановлення об'єктивної істини щодо достовірності, об'єктивності, правдивості й законності відображення в бухгалтерському обліку й фінансовій звітності доходів та фінансових результатів і донесення цієї істини через аудиторський висновок до користувачів інформації.

Для досягнення цієї мети необхідно:

- перевірити, чи відповідають показники за доходами і фінансовими результатами Звіту про фінансові результати в усіх суттєвих аспектах нормативним документам, які регламентують порядок його підготовки;

- перевірити достовірність показника прибутковості акцій;

- провести зіставлення показників за доходами і фінансовими результатами з відповідними показниками минулого року, з плановими завданнями;

- підтвердити або спростувати інформацію про доходи і фінансові результати діяльності, відображені у Звіті про фінансові результати, аудиторським висновком.

При дослідженні операцій за доходами і фінансовими результатами слід керуватися:

- П(с)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності";

- П(с)БО 3 "Звіт про фінансові результати";

- П(с)БО 15 "Дохід";

- Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999р. № 291.

Визнання доходу і достовірна його оцінка -- необхідна інформація для відображення її у фінансовій звітності. У свою чергу, фінансова звітність необхідна для забезпечення інформацією потенційних інвесторів, власників підприємств, аудиторів та інших її користувачів.

Для прийняття відповідних рішень користувачам важливо мати повну, правдиву і неупереджену інформацію щодо доходів і фінансових результатів суб'єкта господарювання. Така інформація знаходить відображення у Звіті про фінансові результати (ф. 2). А гарантом її достовірності виступає аудитор, який засвідчує звітність своїм аудиторським висновком.

У Звіті фінансові результати (ф. 2) показані за видами діяльності: надзвичайної і звичайної. Інформація про звичайну діяльність подається у розрізі її підвидів: операційної, інвестиційної та фінансової.

Інформаційні потоки формування звіту про фінансові результати є предметом уважного аудиторського дослідження.

Із метою перевірки достовірності відображеної в обліку на рахунках доходів інформації аудитор повинен вивчити:

- елементи облікової політики суб'єкта господарювання з питань доходів і фінансових результатів;

- достовірність операцій з обліку доходів і фінансових результатів;

- записи в первинних документах, регістрах обліку і звітності за доходами і фінансовими результатами;

- інформацію про доходи і фінансові результати, що знайшла відображення в попередніх перевірках.

Предметна область аудиторського дослідження інформації за доходами і фінансовими результатами показана на рис. 1.1.

Рис. 1.1. Предметна область аудиторського дослідження інформації про доходи і фінансовий результат

1.3 Загальна методика проведення аудиту звіту про фінансові результати підприємства

Результати фінансово - господарської діяльності підприємств визначаються на завершальній стадії виробничої і збутової діяльності.

Основним критерієм діяльності підприємства є отримання доходу. Доходи (згідно ПБО 3 "Звіт про фінансові результати" № 87 від 31.03.99) - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу. Відповідно до ПБО 15 "Доходи" повинні відображатися в звіті про фінансові результати, в балансі і в звіті про рух грошових коштів. В звіті про фінансові результати відображають доходи звітного періоду.

Тому починаючи перевірку, аудитор повинен ознайомитися з балансом та звітом про фінансові результати (Ф №2), звітом про рух грошових коштів (Ф№3), що дасть можливість зорієнтуватися в джерелах формування доходу підприємства, мати загальну оцінку фінансового стану підприємства, ефективності виробництва.

Потім проводиться аудит в розрізі джерел формування балансового прибутку.

Джерелами інформації для аудиту є дані ж/о № 11,12, відомості №16 або відповідних машинограм при застосуванні комп'ютерної форми обліку з рахунків 701,702,703,704. За Кредитом рахунків відображається збільшення (одержання) доходу, за Дебетом - належна сума непрямих податків (Акцизного збору, ПДВ).

Особлива увага звертається на відображення фінансових результатів при наявності бартерних операцій, експорту продукції, погашення заборгованості працівникам з оплати праці готовою продукцією підприємства.

Завданням аудиту є:

1. Оцінка динаміки показників формування прибутку, обґрунтованості фактичної величини утворення прибутку.

2. Виявлення і вплив різних факторів на величину прибутку.

3. Оцінка можливих резервів подальшого зростання прибутку на основі оптимізації витрат виробництва.

Аудит фінансових результатів включає кілька етапів:

1. Визначення доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг - визначається шляхом вирахування з доходу відповідних податків, зборів, знижок. Та звірка Кредиту рахунка 70 з Ф.№ 2 код рахунка (010)).

2. Собівартість реалізованої продукції (ряд 040) слід звірити стр. 040 графа 3 з графою 5 рядок "Разом" ж/о №11. Показується виробнича собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) визначається згідно ПБО "Запаси".

3. Валовий прибуток (збиток) розраховується як різниця між читим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). І собівартістю реалізованої продукції.

4. По статті "Інші операційні доходи" контролюють: доходи від операційної оренди активів; доход від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; доход від реалізації оборотних активів. Паралельно проводиться аудит статті "Інші операційні витрати" - яка включає собівартість реалізованих виробничих запасів; сумнівні (безнадійні) борги та втрати від знецінення запасів; втрати від операційних курсових різниць; визнанні економічні санкції.

5. Визначається прибуток від операційної діяльності (це основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю) - це алгебраїчна сума валового прибутку (збитку), іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрати на збут та інших операційних витрат.

6. Проводиться аудит

1) Інших фінансових доходів - дивіденди, відсотки отримані від фінансових інвестицій.

2) "Доход від участі в капіталі" - включає доход отриманий від інвестицій у дочірні або спільні підприємства, облік яких ведеться методом участі в капіталі.

3) "Інші доходи" - включають доход від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів.

7. Прибуток до оподаткування визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від основної діяльності, фінансових та інших доходів, фінансових та інших витрат (збитків).

Податок на прибуток визначається згідно з ПБО 17 "Податок на прибуток" та згідно Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" та відповідно проводиться порівняння (контроль) з декларацією про прибуток підприємства.

Аудит фінансового стану підприємства проводяться за даними певних груп економічних показників, які дають загальну оцінку фінансового стану підприємства, прибутковості його діяльності і довгострокової платоспроможності.

При цьому застосовують методи:

1. Аналіз за допомогою коефіцієнтів.

2. Аналіз на підставі результатів попередніх років.

3. Аналіз на підставі даних галузевих показників.

Аналіз за допомогою коефіцієнтів дозволяє виявити: ліквідність, платоспроможність, рентабельність, становище на ринку цінних паперів.

Фінансовий результат діяльності підприємства характеризує його економічну ефективність. Однією з найважливіших аудиторських процедур є оцінювання балансового прибутку, величина якого суттєво залежить від правильності обчислення належних платежів (податок на додану вартість, акцизний збір, інші вирахування з доходу).

Для перевірки фактичного виторгу -- виручки (доходу) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) -- аудитор використовує первинні документи на відпуск готової продукції зі складу, облікові регістри, банківські виписки про рух грошових коштів на рахунку в банку, прибуткові касові ордери на прихід готівки у касу підприємства, платіжні доручення на оплату відвантаженої продукції, перепустки на вивіз готової продукції з території підприємства.

Детальній перевірці підлягають доходи і видатки.

Щоб визначити валовий прибуток (збиток), необхідно від чистого доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відняти суму собівартості реалізованої продукції.

Відтак для визначення фінансового результату від операційної діяльності (прибутку чи збитку) необхідно від валового прибутку відрахувати адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати і додати до одержаної суми інші операційні доходи.

Потім слід встановити правильність вирахування фінансового результату від звичайної діяльності до оподаткування. Для цього необхідно до фінансового результату від операційної діяльності долучити дохід від участі в капіталі (отриманий від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства), інші фінансові доходи (дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій), інші доходи (дохід від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів і майнових комплексів, дохід від не операційних курсових різниць), і відняти фінансові витрати (витрати на проценти та інші витрати підприємства, пов'язані із залученням позикового капіталу), втрати від участі в капіталі (збиток, спричинений інвестиціями в асоційовані, дочірні або спільні підприємства), інші витрати (собівартість реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів, втрати від не операційних курсових різниць, втрати від уцінки фінансових інвестицій та необоротних активів).

Фінансовий результат від звичайної діяльності (прибуток, збиток) встановлюється шляхом відрахування від фінансового результату від звичайної діяльності до оподаткування податку на прибуток від звичайної діяльності.

І, нарешті, слід перевірити правильність визначення чистого прибутку (збитку). Для цього необхідно від фінансового результату від звичайної діяльності відрахувати надзвичайні витрати (невідшкодовані збитки від надзвичайних подій -- стихійного лиха, пожеж, техногенних аварій), податок із надзвичайного прибутку, і додати суму надзвичайних доходів. Таким чином, чистий прибуток (збиток) розраховується як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від звичайної діяльності та надзвичайного прибутку, надзвичайного збитку та податків із надзвичайного прибутку.

Ретельній перевірці підлягають первинні документи, що характеризують збитки від списання боргів через нестачі й крадіжки, через неплатоспроможність боржників, підставою для чого є рішення судів про неспроможність відповідача.

Досить старанно слід перевірити обґрунтованість відображення у бухгалтерському обліку тієї частини прибутку, яка підлягає вилученню в бюджет у зв'язку із застосуванням економічних санкцій: за приховання (заниження) прибутку (доходу) від оподаткування; пені за несвоєчасне перерахування платежів у бюджет та ін. Суми таких санкцій покриваються за рахунок прибутку, що залишається у розпорядженні підприємств, і не впливають на величину оподаткованого прибутку.

Крім того, аудит фінансового стану встановлює платоспроможність підприємства. Платоспроможним воно вважається тоді, коли сума активів (запаси, грошові кошти, дебіторська заборгованість тощо) більша або дорівнює його зовнішній заборгованості (кредити, кредиторська заборгованість, поточні зобов'язання за розрахунками з бюджетом, з оплати праці тощо).

Підвищення або зниження рівня платоспроможності підприємства слід встановити за зміною показника оборотних коштів (оборотного капіталу) як різницю між сумою поточних активів (запаси і витрати мінус зношення малоцінних і швидкозношуваних предметів плюс грошові кошти, розрахунки та інші пасиви) і короткостроковими боргами. Отже, оцінювання фінансового стану підприємства здійснюється за даними фінансової звітності (балансу, звіту про фінансові результати, звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал).

Бухгалтерський фінансовий облік майна та результатів роботи кожної юридичної особи має здійснюватися відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 р. № 996-ХІV.

Аудиторський висновок має вміщувати відомості про достовірність або недостовірність даних фінансової звітності підприємства, дотримання ним правил ведення бухгалтерського фінансового обліку, економічну оцінку його ліквідності, платоспроможності, дохідності. Крім того, у висновку аудитора підкреслюється, що достовірність фінансової звітності підтверджується документами, які стосуються первинного фінансового обліку, грошовими документами, наявністю готівки, цінних паперів, товарно-матеріальних цінностей, необоротних активів (основних фондів) тощо.

Наприкінці висновку аудитор наголошує на позитивних і негативних сторонах діяльності підприємства, вказує на виявлені недоліки та порушення, викладає рекомендації щодо їх усунення, поліпшення фінансового стану.

Розділ 2. Організація і методика аудиту звіту про фінансові результати підприємства

2.1 Організація проведення аудиту звіту про фінансові результати

Метою ведення бухгалтерського обліку та фінансової звітності за Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів суб'єкта господарювання.

Якісна фінансова інформація зменшує інформаційний ризик споживачів фінансових звітів. Недоброякісна, тобто викривлена інформація з фінансових результатів, яка узагальнюється, спотворює макроекономічні показники та призводить до прийняття неадекватних управлінських рішень на загальнодержавному рівні.

При перевірці правильності відображення фінансових результатів аудитору необхідно впевнитися, що при складанні Звіту про фінансові результати підприємство виконало основні вимоги до річних звітів:

- всі операції повинні бути зареєстровані;

- всі операції повинні бути зареєстровані і представлені належним чином;

- зареєстровані операції повинні відповідати реальності;

- занесені в правильний період;

- правильно оцінені;

- всі операції стосуються підприємства;

- занесені у відповідний рахунок;

- правильно представлені в річних звітах.

Перевірка звіту про фінансові результати. У процесі підтвердження достовірності інформації звіту з фінансових результатів, який здійснюється аудитором під час аудиту фінансової звітності, можуть виникнути три ситуації, коли:

- інформація, зафіксована у звіті, відображає реальний результат від фінансово-господарської діяльності;

- інформація у звіті викривлена без наміру, тобто через помилки обліку, неправильне тлумачення законів, невірну інтерпретацію господарських фактів і з інших причин;

- інформація у звіті викривлена через неправильне її відображення працівниками підприємства з попереднім наміром, тобто шляхом застосування дій, спеціально підготовлених для викривлення певної інформації.

Важливою якісною характеристикою інформації звітності з фінансових результатів є повнота інформації, яка в Україні найчастіше стає причиною викривлення цієї звітності. Так, за даними численних публікацій та експертних опитувань, питома вага господарських операцій, здійснених у тіньовому секторі економіки, складає від 40 до 55% за оцінкою різних фахівців.

Якщо мова йде про викривлення показників із фінансових результатів, то слід визначити його мету -- це заниження базових показників звітності, на основі яких визначається балансовий прибуток, або їх завищення. У зв'язку з тим, що показники звітності з фінансових результатів пов'язані з податковою звітністю, мета заниження таких показників полягає в ухиленні від сплати податків. У разі, коли базові показники з фінансових результатів завищені, і на їх основі -- балансовий прибуток, мета такого викривлення -- покращення показників фінансової звітності для подачі її користувачам.

Однак під час здійснення такої складної процедури, як підтвердження достовірності і повноти показників звітності з фінансових результатів, не слід обмежуватися лише такими мотивами її викривлення.

Основними напрямками емпіричного дослідження є:

- визначення зовнішніх обставин, пов'язаних із діяльністю підприємства, під тиском яких не відображаються реальні результати фінансово-господарської діяльності;

- вивчення особистих мотивів, які спонукають посадових осіб, що мають від ношення до фінансової та податкової звітності, впливати на достовірність ін формації в цій звітності;

- виявлення причин, які сприяють приховуванню фактів недостовірного відображення інформації про фінансові результати у фінансовій і податковій звітності;

- виявлення мотивацій (психоаналітичний підхід), здатних виправдати факт недостовірного відображення інформації про фінансові результати у фінансовій та податковій звітності;

- виявлення способів приховування фактів про невідповідність реальних даних з фінансових результатів, наданих у фінансовій і податковій
звітності;

- визначення заходів, які можуть сприяти більш як найдостовірнішому відображенню результатів фінансово-господарської діяльності у фінансовій і податковій звітності.

- Фінансовий облік виконує дві основні функції:

- вимірює і відображає фінансовий результат;

- відображає фінансовий стан підприємства: його активи, зобов'язання і власний капітал.

Бухгалтерський облік, згідно з новими стандартами, побудований на загальноприйнятих принципах бухгалтерського обліку й міжнародних стандартах обліку й звітності. Він спрямований на:

- об'єктивне визначення й відображення фінансового результату діяльності й фінансового стану;

- відображення ринкових ризиків;

- урахування впливу ринку на діяльність.

Тому вивчення показників звітності закінчується дослідженням правильності відображення господарських фактів у бухгалтерському обліку.

Перш ніж розпочати більш детальну перевірку фінансових результатів, необхідно визначити суттєвість конкретних груп доходів (П(с)БО 15) у загальному обсязі доходів. Якщо аудитор визнає певний вид доходу несуттєвим, він може ігнорувати подальшу перевірку цього доходу й зосередити увагу на суттєвих доходах. В додатку А подано тест на визначення суттєвості окремих груп доходів на підставі даних бухгалтерського обліку.

З метою запровадження методу організації аудиту фінансових результатів, а також кількості необхідних аудиторських процедур, аудитор проводить тестування внутрішнього контролю і системи бухгалтерського обліку, яке дозволяє отримати відповіді на такі запитання:

- аналітичний облік доходів здійснюється з достатнім рівнем деталізації?

- відвантаження продукції й товарів санкціонується належним чином?

- дані аналітичного обліку звіряються із синтетичними регістрами та Головною книгою?

- бухгалтерський облік доходів і фінансових результатів ведеться відповідно до вимог П(с)БО 15 "Доходи"?

Приклад тесту системи внутрішнього контролю й бухгалтерського обліку доходів подано в додатку Б.

Після визначення суттєвості групи доходів і встановлення оцінки системи внутрішнього контролю й бухгалтерського обліку аудитор вирішує, які групи доходіб він перевірятиме і з застосуванням якого методу організації перевірки (суцільний вибірковий, комбінований).

Під час складання програми аудиту доходів аудитор повинен запланувати аудиторські процедури, які б дозволили йому встановити об'єктивну істину щодо таких тверджень:

- доходи одержані за результатом дійсних операцій у процесі звичайної діяльності;

- відображені у звітності доходи відповідають інформації, узагальненій на відповідних рахунках бухгалтерського обліку;

- доходи, відображені на рахунках бухгалтерського обліку, підтверджені відповідними первинними документами на відвантажену продукцію та надані послуги;

- доходи відображені у відповідному періоді;

- доходи висвітленні в примітках до фінансової звітності належним чином.

Приклад програми аудиту доходів подано в додатку В.

При здійсненні операцій із реалізації між сторонами укладається договір купівлі-продажу, за яким одна сторона (продавець) передає або зобов'язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму.

Аудитору необхідно впевнитися, що:

- господарські операції з продажу продукції, товарів, надання послуг тощо оформлені відповідними договорами;

- договори укладені відповідно до вимог Цивільного законодавства;

- ці договори не є обтяжливими для підприємства;

- ціна реалізації за договором відповідає затвердженій калькуляції.

При встановленні фактів реалізації продукції, товарів, робіт та послуг без укладання договорів аудитор повинен зафіксувати встановлені факти в робочому документі (Додаток Д)

За фактами реалізації, які оформлені договорами купівлі-продажу, підряду тощо, необхідно хоча б вибірково перевірити, чи відповідає оформлення договорів вимогам Цивільного кодексу від 16.01.2003 №435-ІУ (гл. 52, 53, 54, 61, 63, 64 і т. ін.).

Як правило, найбільшу питому вагу у доходах підприємства складають доходи від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). Величина цього доходу залежить від кількості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) і реалізаційної ціни. Тому аудитору необхідно за обраним методом організації перевірки (суцільний, вибірковий) перевірити чинники, які впливають на достовірність відображеної в бухгалтерському обліку й фінансовій звітності інформації щодо доходів від реалізації.

У першу чергу, необхідно перевірити відповідність інформації щодо кількості відвантаженої продукції за даними складу та даними документів на відвантаження продукції. Приклад робочого документу наведено в Додатку Е.

При виявленні значної кількості фактів відхилення даних складського обліку від даних документів на реалізацію аудитору необхідно розширити межі аудиторського дослідження.

При перевірці доходів від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) необхідно уважно вивчити відповідність цін реалізації за документами на реалізацію цінам, установленим відповідними калькуляціями. В разі виявлення відхилень аудитор розраховує суму недоодержаних доходів, з'ясовує причини відхилень, шляхом заслуховування пояснень відповідальних осіб.

Ця інформація необхідна, в першу чергу, для внутрішніх користувачів (власників, адміністрації), але може бути цікавою (якщо суми суттєві) і для зовнішніх користувачів.

Результати такої перевірки фіксують у робочому документі. (Додаток Ж)

Якщо за даними цієї перевірки встановлено значну кількість фактів відхилення цінах, то необхідно розширити межі вибіркового дослідження.

За встановленими фактами відхилень у цінах реалізації аудитор проводить детальне дослідження, в результаті якого встановлює:

- яким покупцям продукція відвантажена за цінами, нижчими за встановлені калькуляцією;

- як це відбилося на доходах підприємства;

- хто з персоналу санкціонував таку реалізацію;

- чи була в тому виправдана необхідність.

Результати аудиторського дослідження відхилень у цінах реалізації аудитор відображає в робочому документі. (Додаток Ж)

Залежно від суттєвості інших груп доходів аудитор приймає рішення щодо їх перевірки й аналогічно проводить аудиторське дослідження.

Із метою підготовки висновку всі виявлені порушення і помилки аудитор відбиває у робочому документі. (Додаток К)

При проведенні аудиту необхідно перевірити дотримання порядку підготовки рішень про розподіл прибутку акціонерного товариства, своєчасного його прийняття Так, Правління акціонерного товариства зобов'язане протягом 30 календарних днів після закінчення фінансового року скласти звіт про стан справ в акціонерному товаристві за минулий рік, подати його ревізійній комісії акціонерного товариства запросити для підготовки аудиторського висновку за звітний період незалежного аудитора.

Аудитор повинен подати Правлінню акціонерного товариства свій висновок і Звіт про результати аудиту фінансової звітності. Одночасно Правлінню подає свій висновок ревізійна комісія.

При проведенні аудиту необхідно звернути особливу увагу на наявність акту ревізійної комісії. Адже, як засвідчує практика, бувають випадки, коли акти перевірок ревізійної комісії відсутні. А за наявності вони інколи обмежуються вказівками на незначні порушення й фіксацією результатів поверхового аналізу фінансово-господарської діяльності за звітний рік.

Правління зобов'язане одночасно з річним балансом підготувати до загальних зборів акціонерів рішення щодо розподілу балансового прибутку, тобто показати:

- розмір балансового прибутку;

- розмір відрахувань до резервного фонду;

- розподіл чистого прибутку між акціонерами;

- розмір нерозподіленого прибутку.

Правління після перегляду звіту має подати свій висновок разом із матеріалами ревізійної комісії аудиторської перевірки наглядовій Раді акціонерного товариства. Наглядова Рада акціонерного товариства готує свій звіт протягом 15 днів після отримання необхідних матеріалів від Правління акціонерного товариства, але не пізніше 90 календарних днів із дня завершення звітного року. Правління акціонерного товариства скликає загальні збори акціонерів для заслуховування і затвердження річного балансу й звіту про стан справ, а також прийняття рішення про розподіл прибутку. Загальні збори акціонерів повинні відбутися не пізніше, ніж через 120 днів після закінчення звітного року. Загальні збори акціонерів після доповіді Правління приймають остаточне рішення щодо розподілу балансового прибутку.

В рішенні зазначаються:

- розмір балансового прибутку;

- частина прибутку, яка виплачується акціонерам у вигляді дивідендів;

- сума прибутку, яка відраховується в резервний та інші фонди, передбачені законом або створені за рішенням загальних зборів акціонерів;

- сума нерозподіленого прибутку.

Рішення загальних зборів акціонерів відображається в протоколі До нього додаються перелік учасників загальних зборів, повідомлення про скликання зборів і протокол мандатної комісії. Необхідно впевнитися, чи передано органу Правління, який веде реєстр акціонерів, копію протоколу загальних зборів акціонерів. Виконання передбаченого порядку розподілу прибутку перевіряється за даними бухгалтерського обліку.

2.2 Документальне оформлення результату аудиторської перевірки

Розглянемо процес проведення аудиту на прикладі підприємства ТОВ "Валтекст".

Першим складається довідка про клієнта.

Довідка

1. Назва підприємства (згідно із статутом) ТОВ “Валтекст”

2. Вищестояща організація: --------

3. Юридична адреса підприємства: м Суми, вул.Мира,65

4. Розрахунковий рахунок, банк, (МФО):п/р260082549 АКБ “Надра” МФО156478

5. Свідоцтво про статистичні коди № 9565 від 19 червня 2000 року

6. Код по ЗКПО 5497721689

7. Форма власності (підкреслити) - (державна, приватна, колективна)

8. Організаційно-правова форма підприємства (державне підприємство; КСГП, АТ, ТОВ) (підкреслити)

9. Керівник (ПІБ) Поштар Олексій Анатолійович

9.1. Код, телефони (054) 2050245

10. Головний бухгалтер (ПІБ) Голуб Роман Андрійович

10.1. Код, телефони (054) 2492865

11. Головний економіст (ПІБ) Губа Євген Сергійович

11.1. Код, телефони (054) 3346421

12. Коротка характеристика підприємства:

12.1. Чисельність працюючих 150 чол., пенсіонерів 15 чол.

12.2. Земельна площа 1,2га.

12.3. Види продукції та послуг на підприємстві Виробництво меблів

12.4. Рівень рентабельності 25 %

12.5. Вартість основних засобів (балансова/залишкова): 150000грн/120000грн

13. Примітка: Вид договору аудит річної бухгалтерської звітності

Дата складання документа 4 Березня 2008 року

Довідку складав аудитор Левковська Тетяна Анатоліївна

Другим етапом складається анкета.

Анкета

для опитування керівника підприємства-замовника

при проведенні аудиторської перевірки

Вид діяльності Вашого підприємства: виробнича, комерційна, наукова, інша (зазначити яка).

Форма власності колективна

Мета діяльності Вашого підприємства отримання прибутку

Чи проводилась реструктуризація підприємства і коли ? ні

Якими формами прийняття рішення Виробництв віддаєте перевагу?

Одноосібним, колегіальним, колективним.

Які форми контролю застосовуються на Вашому підприємстві?

Внутрішній аудит, зовнішній аудит, внутрішні ревізії (потрібне підкреслити).

Чи організовано на Вашому підприємстві внутрішній аудит ? Так. Ні. (потрібне підкреслити).

Хто на Вашому підприємстві здійснює облікову діяльність ? (потрібне підкреслити). Штатний бухгалтер. Бухгалтер-сумісник. Бухгалтерія (штат). Інші (зазначте хто).

Чи є у Вас труднощі в організації проведення обліку ? Так. Ні.

Зазначте причини цих труднощів:

Перелічіть джерела формування інформаційно-правової бази на підприємстві: Законодавчі акти. Органи державної влади. Спеціальна література. Інформаційні системи. Інші

Чи є у Вас потреба в консультаційних послугах ? Так.

Консультаційні послуги з яких проблем Вам потрібні ?

Створення організаційної структури

Організації технологічного процесу

Аналізу результатів фінансової діяльності

Техніки ведення бухгалтерського обліку

Розробки стратегії розвитку підприємства

14. Освіта вища економічна

15. Загальний стаж роботи 15 років

16. Стаж роботи на керівні посаді 3 роки

17. Вік 35 років

Третім етапом складається Лист-зобов'язання про згоду на проведення аудиту.

Лист-зобов'язання про згоду на проведення аудиту

На ваш № 3 від 4 березня 2008 року

Ваша пропозиція щодо проведення аудиторської перевірки фінансової звітності ТОВ «Валтекст» нами приймається. Згідно діючими положеннями та нормою аудиту вивченню будуть підлягати баланс, додаток до балансу, звіт про фінансові результати та їх використання, регістри бухгалтерського обліку та окремі первинні документи.

Аудит проводиться нами у відповідності: Закону України "Про аудит та аудиторську діяльність", Національним нормативам аудиту, та інших нормативним документам.

Ціль аудиту - оцінити ступінь повноти та достовірності обліку та вирахування основних показників і результатів діяльності вашого підприємства, які представлені в фінансовій звітності за 2007 р. Для обґрунтування своїх висновків ми використовуємо ряд тестів перевірки достовірності облікової інформації, в реалізації яких надіємось на участь службовців вашого підприємства. В зв'язку з вибірковим характером тестів та інших притаманних аудиту обмежень є визначений ризик упущення окремих помилок та недоліків. Ми зробимо все щоб звести їх до мінімуму але гарантувати абсолютну точність висновків не можемо. Про всі виявлені відхилення в обліку та звітності від встановленого порядку як про виявлені помилки так і їх факту шахрайства, Ви будете проінформовані окремим листом.

Нагадуємо Вам про відповідальність керівництва за складання фінансової звітності, включаючи відповідне відображення даних первинного обліку, забезпечення адекватних бухгалтерських записів та внутрішнього контролю, вибору та застосування облікових рішень. Ми просимо від керівництва підприємства письмового підтвердження достовірності та повноти представленої для аудиту інформації. Надіємось на усесторонню співпрацю з вашим персоналом і на те, що в наше розпорядження будуть надані будь-які записи, документація та інша інформація, яка необхідна для проведення аудиторської перевірки.

Наш гонорар буде визначений по мірі виконання роботи, в залежності від часу що потрібний для проведення аудиту, від прямих поточних витрат. Оплата окремих видів роботи може змінюватись у відповідності з ступенем відповідальності, досвідом та рівнем кваліфікації аудиторів та асистентів.

Просимо вас підписати та повернути копію листа, яка додається, з вказівками її відповідності вашому розумінню договорів по аудиту фінансової звітності.

Аудиторська фірма «Суми-Аудит»

Підпис посадової відповідальної особи

04 березня 2008 року

Четвертим етапом складається договір на здійснення аудиту.

ДОГОВІР № 129

на здійснення аудиту
м. Суми 4 березня 2008 року

ТОВ «Суми-аудит», що надалі зветься Виконавець, в особі директора Шолух В.С., що діє на підставі Статуту і ліцензії на аудиторську діяльність № 001411, рішення Аудиторської палати України № 1408 від 28.02.2004 р., з одного боку і ТОВ «Валтекст», що надалі зветься Замовник в особі Поштар Олексій Анатолійович, що діє на підставі статуту, з іншого боку і надалі по тексту спільно іменуються Сторони, уклали цей Договір про нижченаведене:

1. Предмет договору

1.1. Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе зобов'язання оцінити ступінь повноти та достовірності обліку та вирахування основних показників і результатів діяльності вашого підприємства, які представлені в фінансовій звітності за 2007 р

1.2. Аудит включатиме в себе проведення перевірки бухгалтерського балансу станом на 1 січня 2008 року і Звіту про фінансові результати за 2007 рік, шляхом статистичного вибіркового обстеження, на предмет їх достовірності чинному законодавству і діючим нормативам.

1.3. Перевірка буде проводитись Виконавцем на підставі бухгалтерських документів та книг, а також періодичної звітності, що надаватимуться йому Замовником.

2. Зобов'язання сторін

2.1. Замовник зобов'язується:

2.1.1 За першою вимогою Виконавця, надавати всю необхідну документацію для здійснення аудиту за цим Договором.

2.1.2 Не здійснювати будь-яких дій, які можуть вплинути на думку Виконавця по оцінці фінансового стану ТОВ “Валтекст”

2.1.3 Прийняти та оплатити роботу Виконавця.

2.2 Виконавець зобов'язується:

2.2.1 Зберігати отриману інформацію від розголосу згідно з діючим законодавством України.

2.2.2 В термін до «21» березням 2008 року провести аудит і за його результатами передати Замовнику аудиторський висновок.

2.2.3 Дотримуватись вимог щодо якості у відповідності зі стандартами та нормами аудиту, веденням у установленому порядку бухгалтерського обліку і формуванням фінансової звітності.

3. Порядок здавання та прийому робіт

3.1 Виконавець передає Замовнику аудиторський висновок разом з актом приймання виконаних робіт.

3.2 При відмові Замовника підписати акт виконаних робіт, Виконавець робить про це відмітку в акті і, разом з аудиторським висновком, відсилає його Замовнику цінним листом.

3.3. Замовник в 5-ти денний термін, після одержання акта і висновку відсилає Виконавцю мотивовану відповідь.

3.4. При порушенні Замовником умови п. 3.3. цього договору, робота рахується прийнятою і підлягає оплаті.

4. Вартість робіт та порядок розрахунків

4.1. Замовник оплачує послуги Виконавця по перевірці звітності за 2007 рік по договірній ціні 8000 грн., в тому числі податок на додану вартість 1333 грн.

4.2 Оплата послуг Виконавця проводиться не пізніше, ніж через 3 дні з дня підписання цього Договору.

5. Відповідальність сторін

5.1 За прострочення терміну складання аудиторського висновку, Виконавець повертає Замовнику 25% договірної суми, яку Замовник перерахував Виконавцю згідно п. 4.2. цього Договору.

5.2. За прострочення терміну оплати, який передбачений п. 4.2., і при умові виконання Виконавцем робіт по цьому Договору, Замовник сплачує Виконавцю пеню, нараховану на суму по цьому Договору, в розмірі подвійної облікової ставки НБУ, яка діяла в період, за який вона сплачується.

5.3. Якщо зазначена в п. 2.1.1. документація буде надана не в повному обсязі, чи в спотвореній формі, Виконавець звільняється від відповідальності за наслідки перевірки.

5.4. Відповідальність Виконавця щодо будь-який претензій, позовів зі сторони Замовника, обмежується отримання від нього сумами.

5.5. Сторони не несуть майнову, чи іншу відповідальність на часткове, чи повне невиконання зобов'язань по Договору, якщо таке стало результатом дій непереборної сили.

6. Термін дії договору

1.1. Цей договір набуває чинності з дня підписання і діє до здачі Виконавцем виконаної роботи Замовнику та оплати Замовником роботи Виконавця.

2. Особливі умови

2.1. Суперечки по цьому Договору вирішуються погодженням сторін, а в разі недосягнення згоди - в судовому порядку.